In Zeiten der niedrigen Zinsen erscheint der Erwerb einer Immobile als Anlageobjekt des privaten Vermögens als gute Alternative. Eine Idealvorstellung ist häufig, dass die private Immobile als Feriendomizil der Familie genutzt wird und die vollen Aufwendungen für die Immobilie steuerlich geltend gemacht werden können. Im Folgenden wird die Möglichkeit der steuerlichen Berücksichtigung der Vermietung von privaten Ferienimmobilien betrachtet.
Die Vermietung von privaten Ferienimmobilien wird grundsätzlich im Rahmen der Einkommensbesteuerung den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zugeordnet. In Ausnahmefällen ist die Vermietung den gewerblichen Einkünften zuzurechnen. Zu beachten ist allerdings: Wenn sich die zu vermietende Immobilie bereits im Betriebsvermögen befindet, zum Beispiel in der Landwirtschaft durch Umbau einer Scheune zu Ferienwohnungen, so sind die Einnahmen vorrangig dieser Einkunftsart zuzurechnen.
Grundsätzlich lässt sich festhalten, dass Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Ferienimmobilie steuerlich nur berücksichtigt werden können, wenn dem auch Einnahmen gegenüberstehen. Die Anerkennung ist weiterhin vom Vermietungsumfang, der Art der Nutzung sowie der Einkunftserzielungsabsicht abhängig. Die Einkunftserzielungsabsicht ist anhand einer Ertragsprognose („Totalüberschussprognose“) glaubhaft darzulegen. Die Prüfung, ob eine Einkunftserzielungsabsicht vorliegt, ist von der Nutzung als ausschließliche Vermietung oder zeitweise Vermietung und zeitweise Selbstnutzung der Immobilie abhängig. Im Rahmen der Prognose ist festzustellen, ob aus der Vermietungstätigkeit ein Totalüberschuss erzielt werden kann. Wird dabei im Ganzen ein Totalunterschuss (die Aufwendungen sind höher als die Einnahmen) ermittelt, wird die Vermietungstätigkeit der Liebhaberei zugeordnet, und die Einkünfte sind steuerlich irrelevant. Ergibt sich im Umkehrschluss bei der Prognose ein Überschuss, sind die Einkünfte in vollem Umfang bei der Einkommensbesteuerung zu berücksichtigen. Das Finanzamt behält sich aber bei Unsicherheiten zu den Überschussprognosen die Nachprüfung der Einkunftserzielungsabsicht vor und stellt in diesen Fällen den Einkommensteuerbescheid unter den Vorbehalt der Nachprüfung.
Ausschließliche Vermietung an Gäste
Wird die Ferienimmobilie ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und wird sie in der verbleibenden Zeit dafür bereitgehalten, so ist grundsätzlich von einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen. Die Feststellungslast, dass eine ausschließliche Vermietung an Dritte vorliegt, obliegt dem Steuerpflichtigen. Er hat demzufolge das Fehlen der Selbstnutzung dem Finanzamt gegenüber schlüssig nachzuweisen. Von einer ausschließlichen Vermietung wird ausgegangen, wenn einer der folgenden Umstände glaubhaft dargelegt werden kann:
● Die Ferienimmobilie wird über einen dem Steuerpflichtigen nicht nahestehenden Vermittler vermietet, und die Eigennutzung ist vertraglich ausgeschlossen.
● Die Immobilie befindet sich in einem ansonsten nur selbst genutzten Zwei- oder Mehrfamilienhaus beziehungsweise in unmittelbarer Nähe zur selbst genutzten Wohnung des Steuerpflichtigen.
● Der Steuerpflichtige hat an einem Ort mehr als nur eine Ferienimmobilie und nutzt nur eine dieser Immobilien für die eigenen Wohnzwecke beziehungsweise überlässt sie Dritten unentgeltlich zur Nutzung.
● Die tatsächliche Dauer der Vermietung der Immobilie entspricht mindestens 75 % der ortsüblichen Vermietungszeit (Haupt- und Nebensaison). Folglich ist bei einer Unterschreitung der 75-%-Grenze, ohne dass Vermietungshindernisse vorliegen, die Einkunftserzielungsabsicht nachzuweisen. Die Ermittlung der ortsüblichen Vermietungstage ist in der Praxis schwierig und aufwendig. Die Nachweispflicht hierfür liegt beim Steuerpflichtigen. Sollte ein Nachweis nicht möglich sein, ist eine Prognose zu erstellen.
en. Bei kurzfristigen Aufenthalten des Steuerpflichtigen in der Ferienwohnung zu Wartungsarbeiten, Durchführung von Schönheitsreparaturen, Reinigungsarbeiten, allgemeiner Kontrolle, Schlüsselübergabe an Mieter oder der Teilnahme an Eigentümerversammlungen liegt keine Selbstnutzung vor. Sollte der Aufenthalt länger als einen Tag dauern oder sollten den Steuerpflichtigen Familienmitglieder oder Dritte dabei begleiten, sind die maßgebenden Gründe schlüssig darzulegen, damit weiterhin von einer ausschließlichen Vermietung ausgegangen werden kann.
Ist anhand der vorgenannten Umstände von einer ausschließlichen Vermietung auszugehen, ist die Einkunftserzielungsabsicht regelmäßig gegeben. Folglich sind die Einnahmen und Aufwendungen steuerlich in voller Höhe zu berücksichtigen.
Zeitweise Vermietung, zeitweise Selbstnutzung
Die Selbstnutzung der Ferienimmobilie durch den Steuerpflichtigen oder die unentgeltliche Überlassung an Dritte ist dem Privatbereich des Steuerpflichtigen zuzuordnen. Die Aufwendungen, die mit der Selbstnutzung im Zusammenhang stehen, sind privat veranlasst und hängen nicht mit der Einkunftserzielung zusammen. Es ist unerheblich, ob von dem Eigennutzungsrecht tatsächlich Gebrauch gemacht wird. Bei der gemischten Art der Nutzung ist stets die Einkunftserzielungsabsicht anhand der Totalüberschussprognose zu prüfen. Beim Wechsel der ausschließlichen Vermietung zur teilweisen Vermietung und teilweisen Selbstnutzung der Ferienimmobilie durch den Steuerpflichtigen ist spätestens ab diesem Zeitpunkt ebenfalls die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen.
Ermittlung des Totalüberschusses
Für die Ermittlung des Totalüberschusses im Rahmen der Einkünfte ausVermietung undVerpachtung ist von den Ergebnissen, die sich nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften ergeben, auszugehen. Die Prognose ist für einen Zeitraum von 30 Jahren aufzustellen. Im Rahmen der Überschussprognose sind die Einnahmen und Werbungskosten für den Prognosezeitraum zu schätzen. Bringt der Steuerpflichtige keine objektiven Umstände über die zukünftige Entwicklung vor, sind die zu erwartenden Einnahmen und Werbungskosten anhand des Durchschnitts der vergangenen Veranlagungszeiträume (in der Regel der letzten fünf Jahre) zu berechnen. Wegen der Unsicherheiten ist ein Sicherheitspuffer von 10 % bei den Einnahmen und den Aufwendungen zu berücksichtigen.
Da sich die Prognose lediglich auf die Vermietung bezieht, sind nur die Aufwendungen (zum Beispiel Anzeigen, Reinigungskosten) zu berücksichtigen, die für die Vermietung oder die Bereithaltung zur Vermietung angefallen sind. Die Kosten, die direkt der Selbstnutzung oder unentgeltlicher Überlassung an Dritte zugeordnet werden können, sind nicht mit in die Prognose einzubeziehen. Aufwendungen (wie beispielsweise Schuldzinsen, Abschreibungen, Gebäudeversicherung oder Grundbesitzabgaben), die sowohl durch die Vermietung als auch durch Selbstnutzung veranlasst sind, sind im Verhältnis der Nutzungsarten aufzuteilen.
Leerstandzeiten entsprechend Zuordnung
Im Zusammenhang mit der gemischten Nutzung stellt sich immer wieder die Frage, wem die Leerstandzeiten zuzurechnen sind. Sind die Selbstnutzungszeiten des Steuerpflichtigen zum Beispiel durch die Vermietung durch einen Dritten zeitlich beschränkt, so sind die Leerstandszeiten der Vermietung zuzurechnen. Ist eine Selbstnutzung jedoch jederzeit möglich, so sind die Leerstandszeiten im Rahmen der sachgerechten Schätzung zwischen der Vermietung und der privaten Nutzung aufzuteilen. Sofern sich der Umfang der Selbstnutzung nicht ermitteln lässt, ist von einer Aufteilung zu je 50 % der Selbstnutzung und der Vermietung auszugehen. Es lässt sich aber festhalten, dass die Feststellungslast, in welchem Umfang die Ferienwohnung selbst genutzt oder zur Vermietung bereitgehalten oder vermietet wurde, der Steuerpflichtige trägt.
gesamt ein Einnahmenüberschuss, so sind sowohl die Gewinne als auch die Verluste aus der Vermietungstätigkeit steuerlich zu berücksichtigen. Wird hingegen ein Totalunterschuss prognostiziert, so sind die Einkünfte aus der Vermietung steuerlich nicht zu berücksichtigen, sogenannte Liebhaberei.
Zusammenfassendes Beispiel
Landwirt Klaus Relax kauft sich als Geldanlage und für die Nutzung während des Familienurlaubs im Kalenderjahr 2012 eine Ferienwohnung in St. Peter-Ording. Die Ferienwohnung finanziert er über ein Darlehen. Er nutzt die Ferienwohnung erst einmal selbst und vermietet sie nicht.
Landwirt Relax erzielt aufgrund der mangelnden Vermietung keine Einnahmen, und demzufolge fehlt es an einer Einkunftserzielungsabsicht. Folglich sind die im Zusammenhang mit der Wohnung anfallenden Kosten steuerlich nicht in Abzug zu bringen.
Zum 1. Januar 2013 beschließt Landwirt Klaus Relax, die Wohnung dann durch die Beauftragung eines Dritten an Feriengäste zu vermieten. Vertraglich ist vereinbart, dass die Wohnung Relax zu fest vereinbarten Terminen im Jahr zur Verfügung steht (14 % Selbstnutzung). Er erzielt 15.000 € Einnahmen und hat allgemeine Unterhaltungskosten in Höhe von insgesamt 10.000 €. Für das Darlehen zahlt er 8.000 € Zinsen. Die Abschreibung beträgt pro Jahr 2.300 €.
Die Einkünfte, die Landwirt Klaus Relax aus der Vermietung der Ferienwohnung erzielt, sind in seiner Einkommensteuererklärung grundsätzlich als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erklären. Den Anteil der allgemeinen Kosten und Abschreibung, der auf die Fremdvermietung entfällt (hier 86 %), kann der Landwirt von den Mieteinnahmen in Abzug bringen. Der Anteil von 14 %, in der Summe insgesamt 4.922 €, sind privat veranlasst und demzufolge in der Steuererklärung nicht zu berücksichtigen. Aufgrund der zeitweisen Vermietung und der zeitweisen Selbstnutzung der Ferienwohnung muss Klaus Relax die Einkunftserzielungsabsicht anhand einer Überschussprognose darlegen. Er plant mit leicht schwankenden Mieteinnahmen. Für 2015 und 2016 sind größere Renovierungsarbeiten von jeweils 13.000 € geplant.
Landwirt Klaus Relax hat die Totalüberschussprognose nach seinem Wissen ohne die Hilfe Dritter aufgestellt und bei seiner Einkommensteuererklärung als Nachweis für die Einkunftserzielungsabsicht mit eingereicht. In dem Beispiel ist unterstellt worden, dass der Landwirt für den Prognosezeitraum insgesamt einen Totalunterschuss von 25.000 € erwirtschaftet. Bei der Veranlagung werden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von der Finanzverwaltung nicht berücksichtigt, da in der Summe ein Unterschuss ermittelt wurde. Demzufolge liegen keine steuerrechtlichen Einkünfte, sogenannte Liebhaberei, vor.
Fazit:
Aufgrund der Rechtsprechung und der Kontrolle der Finanzverwaltung sind die Hindernisse für die steuerliche Anerkennung von Verlusten im Zusammenhang mit der Vermietung einer Ferienimmobilie sehr hoch. Die Abgrenzung zwischen Einkunftserzielungsabsicht und Liebhaberei ist insbesondere bei der zeitweisen Vermietung und zeitweisen Selbstnutzung schwer zu erkennen, sodass eine nähere Prüfung zwingend erforderlich ist. Folglich lässt sich festhalten, dass sich mit dem bloßen Kauf einer Ferienimmobilie nicht grundsätzlich Steuern sparen lassen.
Autorin Lia Steffensen
wetreu LBB
Autor Stefan Heins
wetreu LBB