Verträge unter Angehörigen können die Möglichkeit bieten, Einkünfte und Vermögen auf Familienmitglieder zu verlagern. Dabei steht es Angehörigen grundsätzlich frei, ihre Rechtsverhältnisse untereinander so zu gestalten, dass sie steuerlich möglichst günstig sind. Hierbei müssen allerdings für die steuerliche Anerkennung bestimmte Voraussetzungen beachtet werden, damit Verträge unter Angehörigen durch die Finanzverwaltung anerkannt werden.
Wenn fremde Personen einenVertrag miteinander schließen, kann regelmäßig davon ausgegangen werden, dass der Vertragsabschluss von natürlichen Interessengegensätzen geprägt ist. Jede Vertragspartei will nämlich das für sie Günstigste durchsetzen. Verträge unter Angehörigen dagegen sind vielfach nicht von diesen Gegensätzen geprägt, sondern werden oft aufgrund familiärer Erwägungen abgeschlossen. Anders als Verträge unter Fremden sind Angehörigenverträge häufig nicht auf die Erlangung eines wirtschaftlichen Austausches von Leistungen gerichtet, sondern zielen allein auf die Erlangung steuerlicher Vorteile ab. Unstrittig ist, dass das Ziel, möglichst wenig Steuern zu zahlen, legitim ist. Verträge unter Angehörigen wandeln vor diesem Hintergrund sehr oft auf dem Grat zwischen steuerlicher und wirtschaftlicher Dispositionsfreiheit und dem Missbrauch von steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten.
Angehörige im steuerlichen Sinne sind: Ehegatten (auch geschiedene Ehegatten), Verwandte und Verschwägerte in gerader Linie (Eltern und Kinder), Geschwister, Kinder der Geschwister, Ehegatten der Geschwister, Geschwister der Ehegatten und Geschwister der Eltern. Unter den Begriff Angehörige fallen aber auch Personen- und Kapitalgesellschaften, soweit diese von einem der oben genannten Personenkreise beherrscht werden.
Grundsätze für die steuerliche Anerkennung
Regelmäßig treten bei steuerlichen Gestaltungen zwischen nahen Angehörigen zwei Problemkreise auf. Zum einem besteht das Problem der steuerlichen Anerkennung dem Grunde nach, zum anderen ist die angemessene Höhe der Vergütung beziehungsweise des Entgelts problematisch. Die Rechtsprechung hat folgende Grundsätze aufgestellt:Verträge unter Angehörigen werden nur dann steuerlich anerkannt, wenn sie
● zivilrechtlich wirksam geschlossen werden,
● klare und eindeutige Vereinbarungen enthalten,
● ernsthaft gewollt sind,
● tatsächlich durchgeführt werden und
● nach Vereinbarung und Durchführung auch unter fremden Dritten üblich sind (dem sogenannten Fremdvergleich standhalten).
Sie bedürfen nicht grundsätzlich der Schriftform. Sie können auch mündlich wirksam vereinbart werden. Aus Gründen der Beweislast und des besseren Nachweises, nicht nur gegenüber der Finanzverwaltung, ist bei Verträgen unter Angehörigen unbedingt die Schriftform zu wählen.
Im Streitfall ist nämlich der Steuerpflichtige derjenige, der aus dem Vertrag etwas für sich Günstiges ableitet.
Sollten Verträge bisher aufgrund mündlicher Vereinbarungen geschlossen worden sein, können diese zu einem späteren Zeitpunkt schriftlich bestätigt werden. Eine Rückdatierung ist in keinem Fall zulässig (Rückwirkungsverbot). Die Empfehlung lautet, alle Angehörigenverträge im Voraus abzuschließen, rückwirkende Vereinbarungen werden steuerlich nicht anerkannt. Für Verträge mit minderjährigen Kindern sind zivilrechtliche Besonderheiten zu beachten, auf die hier nicht näher eingegangen wird. Grundsätzlich besteht Vertragsfreiheit, die Vertragsparteien können alle Inhalte des Vertrages selbst festlegen, soweit diese Inhalte rechtlich zulässig sind.
Bei den Verträgen unter Angehörigen ist allerdings für steuerliche Zwecke der sogenannte Fremdvergleich (siehe oben) zu beachten. Die Finanzverwaltung geht bei Verträgen unter Angehörigen, wie bereits erwähnt, von gleichgerichteten Interessen aus und sieht deshalb eine strenge Prüfung der Vereinbarungen vor. Die Verträge müssen so ausgestaltet werden, wie es auch unter Fremden erfolgt wäre. Dabei sind alle objektiven Umstände wichtig. Allerdings schließt nicht jede Abweichung vom Üblichen gleich eine steuerliche Anerkennung aus.
Sie müssen ernsthaft vereinbart und wie vereinbart tatsächlich durchgeführt werden. Nur zum Schein abgeschlossene Verträge werden nicht anerkannt. Stark verspätete Zahlungen, Zahlungsschwankungen und Zahlungsabweichungen können einer tatsächlichen Durchführung entgegenstehen. Auch Barzahlungen können in bestimmten Fällen fragwürdig sein und Zweifel an der steuerlichen Anerkennung auslösen, siehe Abbildung 1.
Anerkennung von Darlehensverträgen
Die steuerliche Anerkennung von Darlehensverträgen unter Angehörigen setzt die Berücksichtigung der genannten allgemeinen Grundsätze voraus. Als Vergleichsmaßstab können die üblichen Vertragsgestaltungen zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten dienen. Zur besseren Dokumentation empfiehlt es sich, Kreditangebote mit Angabe eines Zinssatzes einzuholen.
Nach aktueller Rechtsprechung können aber auch die Interessen des Darlehensgebers an einer gut verzinslichen Geldanlage, welche im Bereich der Geldanlagen üblich sind, als Vergleichsmaßstab herangezogen werden.
Darlehensverträge sollten zwischen den Vertragsparteien schriftlich geschlossen werden und folgende Angaben enthalten:
● Höhe des Darlehens,
● Zweck des Darlehens,
● Laufzeit des Darlehens,
● Rückzahlungsart und Rückzahlungszeitpunkt (Tilgung) des Darlehens,
● Zinssatz,
● Fälligkeit der Zinsen (die vereinbarten Zinsen sind zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten zu entrichten),
● ausreichende Besicherung des Rückzahlungsanspruchs.
Eine ausreichende Besicherung liegt bei Hingabe banküblicher Sicherheiten vor. Dazu gehört zum Beispiel eine grundbuchliche Eintragung (Hypothek oder Grundschuld). Forderungsabtretungen, aber auch Sicherungsübereignungen von Wirtschaftsgütern kommen ebenfalls infrage. Wird das Darlehensverhältnis aufgrund der geforderten Kriterien und der tatsächlichen Durchführung des Vertrages steuerlich anerkannt, sind die Zinszahlungen beim Darlehensnehmer Betriebsausgaben beziehungsweise Werbungskosten, wenn dieser das Darlehen zur Erzielung von Einkünften verwendet. Beim darlehensgebenden Angehörigen unterliegen diese Zinszahlungen dem persönlichen Steuersatz.
Der darlehensgebende Angehörige muss die Zinseinnahmen im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung angeben, die Abgeltungsteuer ist nicht anzuwenden. Bauer Schlau erhält von seiner Tochter ein Darlehen in Höhe von 50.000 €.
Das Darlehen dient der Finanzierung einer Investition in seinem landwirtschaftlichen Betrieb. Das Darlehensverhältnis ist steuerlich anzuerkennen, der Vertrag sieht einen Zins in Höhe von 3%per annum vor (jährliche Zinszahlung also 1.500 €). Bauer Schlau hat einen persönlichen Steuersatz von 40 %. Seine Tochter hat einen persönlichen Steuersatz von 30 %.
Miet- und Pachtverträge
Auch Miet- und Pachtverhältnisse unter Angehörigen sollten grundsätzlich schriftlich vereinbart werden. Die allgemeinen Grundsätze der klaren und eindeutigen Vereinbarung sowie die tatsächliche Durchführung sind auch hier für die steuerliche Anerkennung maßgebend. Daher sind bei der vertraglichen Vereinbarung folgende Hauptpflichten zu berücksichtigen:
● genaue Bezeichnung des Mietgegenstandes,
● genaue Angabe über Miethöhe und Nebenkosten,
● Zahlung gemäß vertraglicher Vereinbarung (Überweisung – Barzahlungen sollten vermieden werden),
● jährliche Abrechnung der Nebenkosten.
Die Höhe des Miet- und Pachtpreises sollte sich nach der ortsüblichen Miete/Pacht vergleichbarer Art, Lage und Ausstattung richten. Die ortsübliche Miete umfasst die ortsübliche Kaltmiete zuzüglich der umlagefähigen Nebenkosten.
Auchdie verbilligte Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken an einen Angehörigen ist möglich. Allerdings ist zu beachten, dass die Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und unentgeltlichen Teil aufzuteilen ist, wenn die Miete weniger als 66 % der ortsüblichen Miete beträgt. Beträgt die Miete mehr als 66 % der ortsüblichen Miete, gilt die Wohnungsvermietung als entgeltlich. Die angefallenen Aufwendungen, wie zum Beispiel Grundsteuern, Versicherungen, Schuldzinsen und Erhaltungsaufwendungen, sind steuerlich nur insoweit abzugsfähig, als sie auf den entgeltlichen Teil entfallen. Bauer Schlau vermietet an seine Tochter eine Wohnung (steuerliches Privatvermögen). Vater und Tochter haben in ihrem steuerlich anzuerkennenden Mietvertrag eine Miete von 300€proMonat vereinbart. Die ortsübliche Miete beträgt 500 € pro Monat. Die im Kalenderjahr anfallenden Aufwendungen einschließlich Schuldzinsen und Abschreibung betragen 10.000 €.
Die vereinbarte Miete beträgt weniger als 66 % der ortsüblichen Miete. Sie beträgt 300 €/500 € x 100 = 60 % Von den angefallenen Aufwendungen sind somit nur 6.000 € (10.000,00 € x 60 %) als Werbungskosten abzugsfähig. Diese Regelung gilt ebenfalls bei der Vermietung einer Wohnung an Fremde.
Arbeitsverträge unter Angehörigen
Arbeitsverhältnisse unter Angehörigen sind möglich und werden auch steuerlich anerkannt, wenn die allgemeinen Grundsätze berücksichtigt werden. Auch bei Arbeitsverträgen ist die Schriftform zu empfehlen.
Wie auch bei anderen Arbeitnehmern sind folgende, klare und eindeutige Vereinbarungen festzuhalten:
● Art der Tätigkeit,
● Arbeitszeit,
● Lohn- und Gehaltshöhe (einschließlich Sonderzahlungen wie Urlaubs- und Weihnachtsgeld),
● Urlaubszeit,
● Kündigungsfristen,
● tatsächliche Auszahlung des Arbeitslohns zum üblichen Zahlungszeitpunkt.
Vorteile aus Arbeitsverträgen unter Angehörigen können neben dem Betriebsausgabenabzug zusätzliche Freibeträge (Arbeitnehmerpauschbetrag), Aufbau einer betrieblichen Altersvorsorge und Ähnliches sein. Nicht nur die Vollzeitbeschäftigung ist möglich, sondern auch eine geringfügige Beschäftigung auf 450-€-Basis wäre denkbar.
Die Höhe des Arbeitslohns muss dem entsprechen, was für die gleiche Tätigkeit einer fremden Arbeitskraft bezahlt werden müsste. Gegebenenfalls sollte ein betriebsinterner Vergleich angestellt werden. Der Angehörige sollte nicht mehr oder weniger Arbeitslohn bekommen als die übrigen Mitarbeiter in vergleichbarer Position.
● Urlaubsanspruch und Urlaubsdauer: Sind keine Vereinbarungen getroffen, erfolgt keine steuerliche Anerkennung.
● Scheidungsklausel: Ist vereinbart, dass das Arbeitsverhältnis enden soll, soweit ein Ehescheidungsverfahren eingeleitet wird, entspricht dieses nicht dem Fremdvergleich. Es erfolgt keine steuerliche Anerkennung.
● Auszahlung des Arbeitslohns: Die Lohnüberweisung sollte auf ein Konto des Arbeitnehmer-Ehegatten erfolgen, denn für die steuerliche Anerkennung muss der Arbeitnehmer-Ehegatte über seinen Arbeitslohn frei verfügen können.
Zusammenfassendes Beispiel
Das nachfolgende Beispiel soll die steuerliche Auswirkung von Verträgen unter Angehörigen veranschaulichen. Bauer Schlau hat seine studierende Tochter angestellt. Für die Mithilfe im landwirtschaftlichen Betrieb (Buchführungsarbeiten, Erntearbeiten) zahlt er seiner Tochter ein jährliches Gehalt in Höhe von 10.000 €. Weiterhin hat Bauer Schlau von seiner Tochter ein Darlehen in Höhe von 100.000 € erhalten.
Das Darlehen dient der Finanzierung einer Investition in seinem landwirtschaftlichen Betrieb. DerVertrag sieht einen Zins in Höhe von 3 % vor (jährliche Zinszahlung 3.000 €). Die Verträge sind steuerlich anzuerkennen. Bauer Schlau hat einen persönlichen Steuersatz von 40 %.
Seine Tochter hat keine weiteren Einkünfte. Ihr persönlicher Steuersatz beträgt 15%. Die entsprechenden Auswirkungen dieser Verträge mit einer familiären Steuerersparnis von 4.653 € sind in Abbildung 2 dargestellt.
Fazit:
Nahen Angehörigen steht es grundsätzlich frei, ihre Rechtsverhältnisse untereinander so zu gestalten, dass sie steuerlich möglichst günstig sind. Im Rahmen der geltenden rechtlichen Möglichkeiten bieten Verträge unter Angehörigen daher legitime Gestaltungsmöglichkeiten zum Steuersparen. Interessant wird es, wenn der Steuersatz des zahlenden Angehörigen deutlich oberhalb des zahlungsempfangenden Angehörigen liegt. Da die Finanzverwaltung in der Regel jedenVertrag unter Angehörigen genauer prüfen wird, ist es wichtig, dass alleVereinbarungen klar, ernstlich gewollt und schriftlich festgehalten werden, tatsächlich durchgeführt werden und dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen.
Autorin Ina Ehlers
wetreu LBB
Autor Stefan Heins
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